Materia de estudio
Resumen del tema con citas literales de la normativa oficial. Lee los apuntes y luego pon a prueba lo que has aprendido en el test.
El Impuesto sobre Sociedades (IS) es uno de los pilares del sistema tributario español y materia habitual en los exámenes de Agente de Hacienda Pública. Su regulación se contiene íntegramente en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE núm. 288, de 28 de noviembre de 2014). Dominar su estructura, los tipos de gravamen, las bases imponibles y los regímenes especiales es imprescindible para superar las pruebas tipo test.
Marco normativo
- Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS).
- Derogó el anterior Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004.
- Desarrollada reglamentariamente por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio (Reglamento del IS), aunque las afirmaciones de estos apuntes se anclan exclusivamente en la Ley 27/2014.
Estructura del tema
La LIS se organiza en 12 títulos y más de 130 artículos. Para el examen, los bloques más relevantes son:
- Naturaleza y ámbito de aplicación (arts. 1-8)
- Hecho imponible y contribuyentes (arts. 7-9)
- Base imponible: determinación y ajustes (arts. 10-26)
- Tipos de gravamen y cuota (arts. 29-32)
- Deducciones y bonificaciones (arts. 33-44)
- Período impositivo y devengo (arts. 27-28)
- Regímenes especiales (arts. 48-130)
- Gestión del impuesto: declaración y pagos fraccionados (arts. 124-129)
Conceptos clave
Naturaleza y objeto
El IS es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas residentes en territorio español (art. 1 LIS).
Hecho imponible
Conforme al art. 4 LIS, constituye el hecho imponible la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que fuese su fuente u origen. No se distingue entre tipos de renta: toda renta obtenida por el contribuyente queda sujeta, salvo exención expresa.
Contribuyentes
El art. 7 LIS enumera los contribuyentes. Son contribuyentes, entre otros:
- Las personas jurídicas (excepto las sociedades civiles sin objeto mercantil).
- Los fondos de inversión regulados en la Ley de Instituciones de Inversión Colectiva.
- Las uniones temporales de empresas (UTEs).
- Los fondos de capital-riesgo.
- Los fondos de pensiones.
- Las sociedades agrarias de transformación.
Distinción clave: Las sociedades civiles con objeto mercantil son contribuyentes del IS desde el 1 de enero de 2016 (disposición transitoria 34.ª LIS). Las sociedades civiles sin objeto mercantil tributan en régimen de atribución de rentas (IRPF), no en el IS.
Residencia fiscal
Una entidad se considera residente en España cuando cumpla alguno de estos tres criterios (art. 8 LIS):
- Haberse constituido conforme a las leyes españolas.
- Tener el domicilio social en territorio español.
- Tener la sede de dirección efectiva en territorio español.
Exenciones subjetivas
El art. 9 LIS distingue:
- Exención total: Estado, Comunidades Autónomas, entidades locales y sus organismos autónomos, Banco de España, etc.
- Exención parcial: entidades sin fines lucrativos no acogidas a la Ley 49/2002, partidos políticos, colegios profesionales, sindicatos, mutuas colaboradoras de la Seguridad Social, etc. Estas entidades tributan solo por las rentas no exentas.
Base imponible
Con carácter general, la base imponible se determina por el método de estimación directa a partir del resultado contable, con los ajustes (positivos o negativos) previstos en la LIS (art. 10.3 LIS).
Ajustes más preguntados:
- Amortizaciones: solo son deducibles las que respondan a la depreciación efectiva (art. 12 LIS). Las tablas de amortización se aprueban reglamentariamente.
- Deterioros: con carácter general, los deterioros de valor de participaciones en entidades no son deducibles (art. 13.2 LIS).
- Gastos no deducibles (art. 15 LIS): retribución de fondos propios, gastos derivados de la contabilización del IS, multas y sanciones penales y administrativas, donativos y liberalidades, gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
- Limitación de gastos financieros (art. 16 LIS): los gastos financieros netos son deducibles con el límite del 30 % del beneficio operativo del ejercicio. En todo caso, son deducibles gastos financieros netos hasta 1.000.000 €.
- Operaciones vinculadas (art. 18 LIS): deben valorarse a valor de mercado.
- Reserva de capitalización (art. 25 LIS): reducción de la base imponible del 10 % del incremento de fondos propios, con el límite del 10 % de la base imponible positiva previa.
- Reserva de nivelación (art. 105 LIS): exclusiva de entidades de reducida dimensión; permite minorar la base imponible en hasta el 10 % de su importe, con un máximo de 1.000.000 €.
Período impositivo y devengo
- El período impositivo coincide con el ejercicio económico de la entidad, sin poder exceder de 12 meses (art. 27 LIS).
- El impuesto se devenga el último día del período impositivo (art. 28 LIS).
Tipos de gravamen (art. 29 LIS)
- Tipo general: 25 %.
- Entidades de nueva creación que realicen actividades económicas: 15 % en el primer período impositivo en que la base imponible sea positiva y en el siguiente.
- Entidades de crédito y entidades dedicadas a la exploración, investigación y explotación de hidrocarburos: 30 %.
- Fondos de inversión de carácter financiero, fondos de activos bancarios: 1 %.
- Sociedades de inversión de capital variable (SICAV) y fondos de inversión inmobiliaria: 1 %.
- Cooperativas fiscalmente protegidas: 20 % (resultados cooperativos); los extracooperativos al tipo general.
- Entidades sin fines lucrativos acogidas a la Ley 49/2002: 10 %.
Deducciones para incentivar actividades (arts. 35-39 LIS)
- I+D+i (art. 35 LIS): deducción del 25 % de los gastos del período en I+D (30 % si superan la media de los 2 años anteriores); 42 % adicional si se incrementan los gastos de personal investigador.
- Producciones cinematográficas (art. 36 LIS): deducción del 30 % del primer millón de base de deducción y del 25 % del exceso.
- Creación de empleo para trabajadores con discapacidad (art. 38 LIS): 9.000 € por persona/año con discapacidad entre el 33 % y el 65 %; 12.000 € si la discapacidad es igual o superior al 65 %.
Pagos fraccionados (art. 40 LIS)
Los contribuyentes deben realizar tres pagos fraccionados en los primeros 20 días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre.
Dos modalidades:
- Modalidad base (art. 40.2 LIS): el pago fraccionado es el 18 % de la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo de declaración estuviese vencido.
- Modalidad base imponible del período (art. 40.3 LIS): obligatoria para entidades con cifra de negocios ≥ 6.000.000 € en los 12 meses anteriores; se aplica un porcentaje sobre la base imponible del período en curso.
Declaración (art. 124 LIS)
- Los contribuyentes están obligados a presentar declaración con independencia de que hayan obtenido renta o no y del resultado (positivo, negativo o cero).
- El plazo general es de 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores al cierre del período impositivo. Para períodos coincidentes con el año natural: del 1 al 25 de julio.
Datos numéricos y plazos que más se preguntan
- Tipo general: 25 %
- Entidades de nueva creación: 15 % (dos primeros períodos con base positiva)
- Entidades de crédito e hidrocarburos: 30 %
- SICAV y fondos de inversión: 1 %
- Entidades Ley 49/2002: 10 %
- Límite gastos financieros: 30 % del beneficio operativo / mínimo deducible 1.000.000 €
- Reserva de capitalización: 10 % del incremento de fondos propios
- Reserva de nivelación: hasta 10 % de la base imponible, máximo 1.000.000 €
- Pagos fraccionados: meses de abril, octubre y diciembre, primeros 20 días naturales
- Declaración: 25 días naturales tras los 6 meses posteriores al cierre
- Creación de empleo discapacidad 33-65 %: 9.000 €; ≥ 65 %: 12.000 €
Errores típicos del opositor
- Confundir exención total (Estado, CCAA) con exención parcial (partidos políticos, sindicatos): las entidades con exención parcial sí tributan por sus rentas no exentas.
- Creer que las sociedades civiles siempre tributan en atribución de rentas: solo las que no tienen objeto mercantil.
- Aplicar el tipo del 15 % a cualquier empresa nueva: solo aplica en el primer período con base positiva y el siguiente, no por el mero hecho de constituirse.
- Confundir la reserva de capitalización (art. 25, régimen general) con la reserva de nivelación (art. 105, solo entidades de reducida dimensión).
- Olvidar que la declaración es obligatoria aunque el resultado sea cero o negativo (art. 124 LIS).
- Situar el plazo de declaración en 20 días: son 25 días naturales.
Trucos mnemotécnicos
- “25 es el general”: tipo general del IS = 25 %. Cualquier otro tipo es especial.
- “AOD” para los pagos fraccionados: Abril, Octubre, Diciembre — primeros 20 días.
- “6+25” para la declaración: 6 meses tras el cierre + 25 días naturales.
- “9 y 12 para la discapacidad”: 9.000 € para discapacidad media (33-65 %), 12.000 € para discapacidad alta (≥ 65 %).
- “Capitalización es general, Nivelación es reducida”: reserva de capitalización → cualquier contribuyente; reserva de nivelación → solo entidades de reducida dimensión.
- “1 millón de suelo financiero”: aunque el 30 % del beneficio operativo sea inferior, siempre puedes deducir hasta 1.000.000 € de gastos financieros netos.